企业会计准则应用指南.pdf

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用于出租的土地使用权是指企业通过受让方式取得的土地使用权。已出租的投资性房地产租赁期满,因暂时空置但继续用于出租的,仍作为投资性房地产。(二)持有并准备增值后转让的土地使用权,是指企业通过受让方式取得的、准备增值后转让的土地使用权。闲置土地不属于持有并准备增值的土地使用权。根据《闲置土地处置办法》(中华人民共和国国土资源部令第5号)的规定,闲置土地是指土地使用者依法取得土地使用权后,未经原批准用地的人民政府同意,超过规定的期限未动工开发建设的建设用地。具有下列情形之一的,也可以认定为闲置土地::..设日期,自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1年未动工开发建设的;%且未经批准中止开发建设连续满1年的;、行政法规规定的其他情形。(三)一项房地产,部分用于赚取租金或资本增值,部分用于生产商品、提供劳务或经营管理,用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的,可以确认为投资性房地产;否则,不能作为投资性房地产。(四)企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务,所提供的其他服务在整个协议中不重大的,可以将该建筑物确认为投资性房地产;所提供的其他服务在整个协议中如为重大的,该建筑物应视为企业的经营场所,应当确认为自用房地产。(五)关联企业之间租赁房地产的,租出方应将出租的房地产确认为投资性房地产。母公司以经营租赁的方式向子公司租出房地产,该项房地产应当确认为母公司的投资性房地产,但在编制合并报表时,作为企业集团的自用房地产。(六)企业拥有并自行经营的旅馆饭店,其经营目的是通过向客户提供客房服务取得服务收入,该业务不具有租赁性质,不属于投资性房地产;将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租,且出租的部分能够单独计量和出售的,出租的部分可以确认为投资性房地产。(七)自用房地产,是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产,如企业的厂房和办公楼,企业生产经营用的土地使用权等。企业出租给本企业职工居住的宿舍,即使按照市场价格收取租金,也不属于投资性房地产。这部分房产间接为企业自身的生产经营服务,具有自用房地产的性质。(八)作为存货的房地产,是指房地产开发企业销售的或为销售:..货。二、投资性房地产的后续计量(一)企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行计量。在成本模式下,应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》对已出租的建筑物或土地使用权进行计量,并计提折旧或摊销;如果存在减值迹象的,应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》进行减值测试,计提相应的减值准备。投资性房地产的计量模式一经确定,不得随意变更,只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的,才允许采用公允价值计量模式。(二)根据本准则第十条规定,采用公允价值模式计量的投资性房地产,应当同时满足以下条件:,意味着投资性房地产可以在房地产交易市场中直接交易。所在地,通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中城市,应当具体化为投资性房地产所在的城区。活跃市场,是指同时具有下列特征的市场:(1)市场内交易对象具有同质性;(2)可随时找到自愿交易的买方和卖方;(3)市场价格信息是公开的。,从而对投资性房地产的公允价值做出科学合理的估计。同类或类似的房地产,对建筑物而言,是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物;对于土地使用权而言,是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。三、投资性房地产的转换(一)转换日的确定:...投资性房地产开始自用,转换日是指房地产达到自用状态,企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。,或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租,转换日应当为租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。,改为用于资本增值,转换日是指停止将该项土地使用权用于生产商品、提供劳务或经营管理,且该土地使用权能够单独计量和转让的日期。(二)自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产,投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的,其差额作为投资损失,计入当期损益。转换当日的公允价值大于原账面价值的,其差额作为资本公积(其他资本公积),计入所有者权益。处置该项投资性房地产时,原计入所有者权益的部分应当转入处置当期的投资收益。4号——固定资产》解释为了便于本准则的应用和操作,现就以下问题作出解释:(1)固定资产的特征及确认条件;(2)固定资产的后续支出;(3)固定资产的弃置费用;(4)固定资产的折旧;(5)固定资产的处置。一、固定资产的特征及确认条件本准则第三、四条规定了固定资产的特征和确认条件,符合固定资产特征和确认条件的有形资产,应当确认为固定资产;不符合的确认为存货。其中“出租”,不包括作为投资性房地产的以经营租赁方式租出的建筑物。备品备件和维修设备通常确认为存货,但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用,比如民用航空运输企业的高价周转件,应当确认为固定资产。企业应当根据本准则,结合本单位的实际情况,制定固定资产目录,包括每类或每项固定资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法等:..准,按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。固定资产目录一经确定不得随意变更。如需变更,仍应履行上述程序,并按《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。二、固定资产的后续支出固定资产的后续支出通常包括固定资产在使用过程中发生的日常修理费、大修理费用、更新改造支出、房屋的装修费用等。固定资产发生的更新改造支出、房屋装修费用等,符合本准则第四条规定的确认条件的,应当计入固定资产成本,同时将被替换部分的账面价值扣除;不符合本准则第四条规定的确认条件的,应当在发生时应计入当期管理费用。固定资产的大修理费用和日常修理费用,通常不符合本准则第四条规定的确认条件,应当在发生时计入当期管理费用,不得采用预提或待摊方式处理。三、固定资产的弃置费用弃置费用仅适用于特定行业的特定固定资产,比如,石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置、核电站核废料的处置等。一般企业固定资产成本不应预计弃置费用。弃置费用的义务通常有国家法律和行政法规、国际公约等有关规定约束,比如,国家法律、行政法规要求企业的环境保护和生态环境恢复的义务等。弃置费用的金额通常较大。企业应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》,按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。一般企业固定资产的报废清理费,应在实际发生时作为固定资产清理费用处理,不属于本准则规范的弃置费用。四、固定资产的折旧(一)已达到预定可使用状态的固定资产,无论是否交付使用,尚未办理竣工决算的,应当按照估计价值确认为固定资产,并计提折旧;待办理了竣工决算手续后,再按实际成本调整原来的暂估价值,:..符合本准则第四条规定的确认条件的固定资产装修费用,应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用,符合本准则第四条规定的确认条件的,应当在两次装修期间、剩余租赁期与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧。(二)处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产,符合本准则第四条规定的确认条件的,应当转入在建工程,停止计提折旧;不符合本准则第四条规定的确认条件的,不应转入在建工程,照提折旧。(三)固定资产提足折旧后,不管能否继续使用,均不再计提折旧;提前报废的固定资产,也不再补提折旧。所谓提足折旧,是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。五、固定资产的处置“处置”包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。持有待售的固定资产,是指在当前状况下仅根据出售同类固定资产的惯例就可以直接出售且极可能出售的固定资产,如已经与买主签订了不可撤销的销售协议等。企业对于持有待售的固定资产,应当调整该项固定资产的预计净残值,使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额,但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值,原账面价值高于预计净残值的差额,应作为资产减值损失计入当期损益。持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。5号——生物资产》解释为了便于本准则的应用和操作,现就以下问题作出解释:(1)生物资产的范围;(2)林木类消耗性生物资产的资本化;(3)消耗性和生产性生物资产的减值迹象;(4)天然起源的生物资产成本;(5):..一、生物资产是指与农业生产相关的有生命的动物和植物,其中涵盖收获时点的农产品本准则所称“农业”,包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等行业。有生命的动物和植物具有生物转化的能力,这种能力导致生物资产质量或数量发生变化,通常表现为生长、蜕化、生产和繁殖等。生物资产的形态、价值以及产生经济利益的方式,随其出生、成长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动不断变化。企业从事农业生产的目的,就是增强生物资产的生物转化能力,最终获得更多的符合市场需要的农产品。农产品与生物资产密不可分,当其附在生物资产上时,构成生物资产的一部分。根据本准则第二十三、二十四条规定,收获时点的农产品的成本,应当采用规定的方法,从消耗性或生产性生物资产生产成本中转出,确认为收获时农产品的成本。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始,不再具有生命和生物转化能力,应当作为存货处理,如奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、果树采摘的水果,等等。二、林木类消耗性生物资产的资本化(一)()。郁闭度是指森林中乔木树冠遮蔽地面的程度,它是反映林分密度的指标,以林地树冠垂直投影面积与林地面积之比表示,完全覆盖地面为1。根据联合国粮农组织规定,()的为郁闭林(-,);()的为疏林(即未郁闭林)。不同林种、不同林分等对郁闭度指标的要求有所不同,比如,以降低雨水冲刷为主要目标的水土保持林要求郁闭度相对较高;以培育珍贵大径材为主要目标的林木要求郁闭度相对较低。企业应当结合历史经验数据和自身实际情况,确定林木类消耗性生物资产的郁闭度及是否达到郁闭。:..相关支出计入当期费用郁闭是判断消耗性生物资产相关支出(包括借款费用)资本化或者费用化的时点。郁闭之前的林木类消耗性生物资产处在培植阶段,需要发生较多的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费相关支出,这些支出应当予以资本化计入林木成本;郁闭之后的林木类消耗性生物资产基本上可以比较稳定地成活,一般只需要发生较少的管护费用,应当计入当期费用。因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而进行补植所发生的支出,应予以资本化。三、消耗性和生产性生物资产的减值迹象本准则第二十一条规定,企业至少应当于每年年度终了对消耗性和生产性生物资产进行检查,有确凿证据表明上述生物资产发生减值的,应当计提消耗性生物资产跌价准备或生产性生物资产减值准备。(一)上述生物资产存在下列情形之一的,通常表明该生物资产可变现净值或可收回金额低于其账面价值:、水灾、冻灾、台风、冰雹等自然灾害等原因,造成消耗性或生产性生物资产发生实体损坏,影响该资产的进一步生长或生产,从而降低其产生未来经济利益的能力;、禽流感、口蹄疫等动物疫病侵袭等原因,造成消耗性或生产性生物资产的市场价格大幅度持续下跌,并且在可预见的将来无回升的希望;,导致市场价格逐渐下跌;,如动植物检验检疫标准等发生重大变化,从而对企业产生不利影响,导致消耗性生物资产或生产性生物资产的市场价格逐渐下跌;。(二)上述生物资产存在下列情形之一的,通常表明该生物资产的可变现净值或可收回金额为零::..、病虫害、动物疫病侵袭等原因,造成死亡或即将死亡、且无转让价值的消耗性或生产性生物资产;,禁止转让的消耗性或生产性生物资产,如发生禽流感等动物疫病而禁止转让禽类动物等;。四、天然起源的生物资产成本,应当按照名义金额确定天然林等天然起源的生物资产,在企业有确凿证据表明能够拥有或者控制时,才能予以确认。企业拥有或控制的天然起源的生物资产,通常并未进行相关的农业生产,主要通过政府补助的方式取得,如政府向企业直接无偿划拨天然林等;或者政府向企业无偿划拨土地、河流湖泊,企业间接取得天然生长的天然林、水生动植物等。根据本准则第十五条规定,天然起源的生物资产的公允价值无法可靠地取得,应当按照名义金额确定该生物资产的成本,同时计入当期损益,名义金额为1人民币元。五、生物资产通常按照成本计量,但有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的除外本准则第二十二条规定,采用公允价值计量的生物资产,应当同时满足两个条件:一是生物资产有活跃的交易市场,该生物资产能够在交易市场中直接交易。活跃的交易市场,是指同时具有以下特征的市场:(1)市场内交易的对象具有同质性;(2)可以随时找到自愿交易的买方和卖方;(3)市场价格的信息是公开的。二是能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息,从而对生物资产的公允价值作出科学合理的估计。同类或类似的生物资产,是指品种相同、质量等级相同或类似、生长时间相同或类似、所处气候和地理环境相同或类似的有生命的动物和植物。《企业会计准则第6号——无形资产》解释为了便于本准则的应用和操作,现就以下问题作出解释:(1)商:..誉不属于本准则规范的无形资产;(2)研究阶段与开发阶段的区分;(3)开发支出的资本化;(4)企业合并取得的无形资产;(5)估计无形资产使用寿命应当考虑的相关因素;(6)土地使用权的处理。一、商誉不属于本准则规范的无形资产本准则第三条规定,无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产主要包括:专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额,其存在无法与企业自身分离,不具有可辨认性,不属于本准则所规范的无形资产。二、研究阶段与开发阶段的区分(一)研究阶段本准则对于企业自行进行的研究开发项目,区分为研究阶段与开发阶段。研究阶段,是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查,其特点在于研究阶段是探索性的,为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备